Salg og utleie av eiendom er i utgangspunktet unntatt merverdiavgift, og utbygger vil normalt ikke behøve å ta stilling til beregning av merverdiavgift ved sin omsetning. At det da finnes regler som pålegger utbygger å «fakturere seg selv» med merverdiavgift, kan komme som en overraskelse.
Uttaksreglene er svært kompliserte, og vi i BDO Advokater erfarer at det gjøres mye feil på dette området. Det er viktig å ha et bevisst forhold til disse reglene slik at man ikke gjør feil, og kan planlegge og kalkulere riktig før man igangsetter et prosjekt.
Her skal vi se nærmere på reglene som gjelder for eiendomsbransjen, og spesifikt for aktører som oppfører eiendom for egen regning:
Hvem gjelder reglene for?
Utfordringene med uttaksmerverdiavgift oppstår ved oppføring for egen regning, også kalt egen regi. Med egen regi menes det virksomhet der det er inngått avtale med en kjøper om overdragelse eller utleie av fast eiendom.
Motsatsen er oppføring i fremmed regi, hvor tilsvarende arbeid utføres for andre. Her vil det leveres varer og tjenester til byggherre. Reglene for fremmed regi er i stor grad samsvarende, men vi forholder oss konkret til egen regi her.
Oppsummert kan vi si at plikten til beregning av uttaksmerverdiavgift ved egen regi oppstår når:
- Det tas i bruk varer og tjenester
- Disse brukes i virksomhet med oppføring, oppussing, modernisering mv. av bygg eller anlegg
- Arbeidene som utføres skjer på bygg eller anlegg som skal selges, eller leies ut uten merverdiavgiftsberegning, og:
- Det drives slik virksomhet bare for egen regning
Et typisk eksempel på næringsdrivende som omfattes av reglene vil kunne være en utbygger som i sin virksomhet oppfører bolig- eller fritidseiendom ved bruk av sine egne ansatte eller underleverandører, og skal selge eller leie ut disse eiendommene.
Hva skal det beregnes uttaksmerverdiavgift av?
Formålet med uttaksreglene er at avgiftsbelastningen i så stor grad som mulig skal bli lik, uavhengig av om byggearbeider anskaffes fra andre næringsdrivende eller utføres i egen regi.
Det er varene og tjenestene som benyttes i byggearbeidene det skal beregnes uttaksmerverdiavgift av. Dette kompliseres noe av at man skiller mellom hva som inngår som en del av byggeprosessen og hva som faller utenfor. Loven viser konkret til byggeledelse, byggeadministrasjon og annen administrasjon av slike arbeider som uttakspliktig, i tillegg til alt av ansattes og innleides arbeid som kan knyttes til byggeprosjektet. Også arbeid med å skaffe nye prosjekter kan omfattes, og det er ikke en forutsetning at prosjektet blir en realitet. Det vil si at arbeid med tomtesøk, tid brukt på forhandlinger, inngåelse av avtaler, regulering og byggesøknader omfattes.
Markedsføring, annen salgsrettet virksomhet og intern administrasjon som regnskapsføring, planlegging og gjennomføring av personalmøter og styremøter, resepsjons- og sentralbordtjenester, samt kurs og opplæring, faller imidlertid utenfor plikten til å beregne uttaksmerverdiavgift.
Videre vil innkjøp av ellers uttakspliktige tjenester fra andre byggefirmaer falle utenfor uttaksplikten, fordi avgiftsbelastningen anses oppgjort når eksternt firma fakturerer sine tjenester med merverdiavgift.
Dette gjelder med mindre man selv også produserer denne type tjenester. Da skal det også beregnes uttaksmerverdiavgift på tjenester kjøpt inn av andre.
Hvordan skal uttaksmerverdiavgiften beregnes?
Uttaksmerverdiavgiften skal beregnes etter hvert som varer og byggetjenester tas ut i forbindelse med byggingen. Grunnlaget for beregning er den alminnelige omsetningsverdien, som noe forenklet kan sies å være den pris man ville solgt tilsvarende varer og tjenester for til en tredjepart.
Det skaper naturlig nok en utfordring for den som driver utelukkende i egen regi. Å finne omsetningsverdien av noe man ikke omsetter eksternt blir en teoretisk øvelse, men kreves like fullt for å kunne innberette det Skatteetaten mener vil være et korrekt avgiftsoppgjør.
Omsetningsverdien kan fastsettes på grunnlag av selskapets kalkyle, eller det kan benyttes en påslagsprosent samlet for hele prosjektet eller forskjellige påslagsprosenter for ulike typer kostnader. I praksis er det uttalt at verdien av ansattes arbeid ikke kan settes lavere enn lønnskostnad (timelønn) tillagt et påslag på 75 %.
Dette gjelderden delen av ansattes arbeid som inngår i byggeprosjektet, og virksomheten må da kunne dokumentere en fordeling hvis ansatte også har arbeidet med intern administrasjon eller salgsvirksomhet. Etter bokføringsloven foreligger det en plikt for aktører innen bygg- og anleggsbransjen til å føre timelister over medgått tid. Timene skal spesifiseres pr. dag fordelt på intern tid og på de enkelte kunder eller prosjekter.
For tilfeller hvor det benyttes innleid arbeidskraft til disse tjenestene, er utgangspunktet at beregningsgrunnlaget for uttaksmerverdiavgiften vil være fakturaen for arbeidsinnleien, med et påslag som skal reflektere omsetningsverdien av tjenesten. Innleier vil ha fradragsrett for merverdiavgift på leiebeløpet, men påslaget tillagt 25 % merverdiavgift vil bli den endelige kostnaden for selskapet. Hva påslaget skal være er ikke avklart, men i en konkret sak for Høyesterett ble 10 % akseptert. Det betyr imidlertid ikke at denne prosentsatsen ukritisk kan legges til grunn i alle tilfeller.
Omsetningsverdien for varer og andre tjenester baseres gjerne på kjøpskostnaden samt et påslag for dekning av indirekte kostnader og fortjeneste. Grunnlaget kan baserer på standard kalkylesatser, bransjesatser eller sammenlignbare prosjekter i fremmed og egen regi.
Når omsetningsverdien er utregnet, tillegges det så 25 % merverdiavgift, og denne merverdiavgiften blir den endelige kostnaden for selskapet.
Noen praktiske eksempler:
Vedlikehold og reparasjonsarbeider utført av virksomheten:
Vedlikehold og reparasjon omfattes i utgangspunktet ikke av uttaksreglene, men her ligger det en mulig felle. Skattedirektoratet har i Merverdiavgiftshåndboken uttalt at dersom det utføres uttakspliktige arbeider, er det ikke adgang til å trekke ut arbeider som isolert sett ville være å anse som reparasjon.
Motsatt; utføres det kun reparasjons- eller vedlikeholdsarbeider, vil det ikke oppstå uttaksplikt.
Har man større prosjekter med mange forskjellige type lokaler og arbeid som gjøres gjelder det da å holde tunge rett i munn.
Salg av prosjekter:
I noen tilfeller kan det være at et prosjekt besluttes solgt før ferdigstillelse. Selges en eiendom som er påbegynt i egenregi før ferdigstillelse, gjelder uttaksplikten på varer som er tilført prosjektet frem til eiendommen overdras.